Was tun, wenn man Schwarzgeld erbt?

Geld in der Matratze, Bankdepots im Ausland mit einem Guthaben unbekannter Herkunft, eine Immobilie, von der niemand wusste, oder auch die schwarze Kasse im Unternehmen: Schwarzgeld – ein häufig tabuisiertes Thema in der Familie. Stirbt jedoch ein Familienmit- glied und hinterlässt den Erben zu deren Überraschung bislang nicht versteuerte Vermögens- werte, ist die Aufregung groß. Denn für die Erben ist diese Situation mit erheblichen steuerli- chen Risiken verbunden. So kommen auf ihn umfangreiche steuerliche Pflichten zu; er muss beispielsweise dem Fiskus das geerbte Schwarzgeld vollständig melden, zudem muss er es nachversteuern und schließlich hat er auch noch Zinsen auf den nachzuzahlenden Steuerbetrag zu zahlen. Erfüllt der Erbe seine Pflichten nicht oder nicht vollständig, kann er sogar selbst eine Steuerhinterziehung begehen.

Steuerliche Pflichten des Erben von Schwarzgeld
Der Erbe ist zivilrechtlich der so genannte Gesamtrechtsnachfolger der Erblassers (§ 1922 BGB) und tritt in die Rechte und Pflichten des Erblassers ein. Auch steuerlich hat die Erb- schaft zur Folge, dass der Erbe in die Fußstapfen des Erblassers tritt. Nach § 45 AO gehen bei der Gesamtrechtsnachfolge die Forderungen und Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis auf den Rechtsnachfolger über. Der Erbe hat damit für die aus dem Nachlass zu entrichteten Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis einzustehen. Hat der Erblasser also noch nicht alle Steuerschulden entrichtet, muss der Erbe hierfür aufkommen. Darüber hinaus übernimmt der Erbe aber auch die Erklärungspflichten des Erblassers.
Die konkreten Pflichten des Erben von Schwarzgeld beziehen sich auf die Nachholung „steuerlicher Versäumnisse“ des Erblassers. Diese Pflichten sind unterschiedlich je nachdem, ob der Erblasser eine Steuererklärung abgegeben hat oder ob er gar keine Steuererklärung abgegeben hat.
Zudem hat der Erbe in der Folgezeit eigene steuerliche Pflichten zu erfüllen. Insbesondere hat der Erbe die Pflicht, die Erbschaft gegenüber dem Finanzamt anzuzeigen und gegebenenfalls anfallende Erbschaftsteuer zu entrichten.

Allgemeine Pflicht des Erben zur Berichtigung
Nach § 153 Abs. 1 AO gibt es eine allgemeine Berichtigungspflicht von bereits abgegebenen Steuererklärungen, wenn ein Steuerpflichtiger nachträglich vor Ablauf der Festsetzungsfrist erkennt, dass eine von ihm oder für ihn abgegebene Erklärung unrichtig oder unvollständig ist und es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist.

Steuerliche Pflichten des Erben von Schwarzgeld
In diesem Fall ist der Steuerpflichtige verpflichtet, dies unverzüglich anzuzeigen und die erforderliche  Richtigstellung vorzunehmen.
Nach § 153 Abs. 1 Satz 2 AO ist auch der Gesamtrechtsnachfolger - also hier der Erbe - ver- pflichtet, die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit von Steuererklärungen des Rechtsvorgängers unverzüglich dem Finanzamt anzuzeigen. Nach oder zugleich mit der Anzeige muss der Erbe auch die Richtigstellung der Steuererklärung vornehmen. Auch ein für den Erben tätiger Testamentsvollstrecker muss unrichtige Erklärungen des Erblassers korrigieren.
Wird die Berichtspflicht nach § 153 AO rechtzeitig erfüllt, bleibt der Erbe von Schwarzgeld von straf- bzw. bußgeldrechtlichen Folgen verschont. Nicht verschont bleibt er allerdings von der steuerlichen Pflicht, die Steuern auf das Schwarzgeld und die eventuell angefallenen Zinsen nachzuzahlen.

Voraussetzungen der Berichtigungspflicht des Erben
Wer seine Berichtigungspflicht erkennt, ist verpflichtet, Fehler unverzüglich anzuzeigen und die erforderlichen Richtigstellungen vorzunehmen. Die Erklärungsberichtigungspflichten des Erben nach § 153 AO bestehen nur dann, wenn er erkennt, dass die Erklärung des Erblassers unrichtig oder unvollständig ist und es dadurch zu einer Verkürzung von Steuern kommen kann oder bereits gekommen ist.
Die Berichtigungspflicht setzt also voraus, dass der Erbe die Unrichtigkeit bzw. Unvollständigkeit der Steuererklärung des Erblassers und die daraus resultierende Steuerverkürzung bzw. Steuerverkürzungsgefahr positiv kannte; bloßes Erkennenmüssen oder Erkennenkönnen genügt nicht. Insbesondere ist der Erbe nicht verpflichtet, nach Unrichtigkeiten zu suchen, da er durch seine Erbschaft weder die Aufgaben eines Steuerfahnders noch eines Betriebsprüfers übernimmt. Der Erbe kann sich allerdings auch nicht völlig unwissend stellen: In einem Erbfall hat der Erbe nämlich Zugriff auf die Unterlagen des Erblassers. Sind entsprechende Unterlagen vorhanden oder hat der Erblasser sogar eine Aufstellung des vererbten Vermögens gemacht, kann der Erbe Art und Umfang des geerbten Vermögens klar erkennen. Zudem hat der Erbe die Möglichkeit, Steuerbescheide des Erblassers für Zeiträume vor dem Erbfall einzusehen. Der Erbe ist i.d.R. also umfassend über die finanziellen und steuerlichen Verhältnisse des Erblassers informiert. Stellt nun der Erbe beispielsweise fest, dass der Erblasser ein großes Kapitalvermögen besessen hatte, gleichzeitig aber in den Einkommensteuerbescheiden keine Kapitaleinkünfte enthalten sind, wird eine Berufung des Erben auf Nichtwissen wohl wenig aussichtsreich sein.

Steuerliche Pflichten des Erben von Schwarzgeld
Vierjährige Festsetzungsfrist
Von der Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 AO werden nur diejenigen Steuern erfasst, für die noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist und damit die Festsetzungsverjährung eingetreten ist, ist sowohl eine erstmalige Steuerfestsetzung als auch ihre Aufhebung, Änderung oder Berichtigung nicht mehr erlaubt. Mit Eintritt der Verjährung gehen Rechtsfrieden und Rechtssicherheit dem Bedürfnis nach zutreffender  Steuerfestsetzung vor.
Für Einkommen-, Umsatz- und Gewerbesteuer beträgt die Festsetzungsverjährung grundsätzlich vier Jahre (§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO). Für vorsätzlich hinterzogene Steuern verlängert sich die Festsetzungsfrist jedoch auf zehn Jahre, für leichtfertig verkürzte Steuern auf fünf Jahre (§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO, § 370 AO, § 378 AO).
Die Festsetzungsfrist beginnt grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer- erklärung zur Festsetzung der jeweiligen Steuer eingereicht worden ist, spätestens mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist (§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO).
Für den Erben wird in aller Regel nur innerhalb der allgemeinen Festsetzungsfrist von vier Jahren eine Berichtigungspflicht nach § 153 Abs. 1 AO bestehen. Denn es wird von dem Erben grundsätzlich nicht verlangt werden können, dass er einschätzt, ob der Erblasser eine bewusste Steuerhinterziehung bzw. leichtfertige Steuerverkürzung begangen hat.
Gemäß § 153 AO hat der Erbe die Pflicht, unrichtige oder unvollständige Steuererklärungen des Erblassers erstens unverzüglich anzuzeigen und zweitens zu berichtigen.
Liegen die genannten Voraussetzungen vor, so muss der Erbe die Anzeige der Unrichtigkeit und Unvollständigkeit der Steuererklärung unverzüglich – von sich aus und ohne dazu aufgefordert worden zu sein – vornehmen. Eine unverzügliche Anzeige liegt vor, wenn die Anzeige direkt im Anschluss an das Erkennen der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit und ohne schuldhaftes Zögern (§ 121 BGB) erfolgt.
Soweit die darüber hinaus erforderliche Richtigstellung nicht ebenfalls unverzüglich möglich ist, kann sie in angemessener Frist nachgeholt werden.
Die Berichtigungspflicht nach § 153 AO erfasst nur die vom Rechtsvorgänger abgegebenen, nicht aber die von diesem unterlassenen Steuererklärungen. Daher ist diese Vorschrift für den Erben nicht einschlägig, wenn der Erblasser überhaupt keine Steuererklärungen abgegeben hat, obwohl er dazu verpflichtet war. In diesem Fall entsteht die Steuererklärungspflicht innerhalb der Festsetzungsfrist für den Erben originär mit dem Erbfall, da der Erbe selbst anstelle des Erblassers Subjekt des Steuerrechtsverhältnisses geworden ist. Er hat somit der Erklärungspflicht nachzukommen. Der Erbe ist dabei auch zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhalts, zur Auskunft und zur Vorlage von Urkunden und Wertsachen, Büchern und Aufzeichnungen (§§ 90 ff. AO) verpflichtet.
Zu beachten ist in diesem Fall auch die sog. Anlaufhemmung der Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO, die bei der Nichtabgabe einer Steuererklärung die nach § 169 AO geltende Festsetzungsfrist um drei Jahre verlängert, soweit die Steuern, für die Steuererklärungen, Steueranmeldungen oder Anzeigen abzugeben sind, aufgrund dieser Steuererklärung usw. festgesetzt werden. Für den Erben, der hinterzogenes Schwarzgeld erbt, kann damit die Festsetzungsfrist maximal 13 Jahre betragen (10 Jahre Festsetzungsfrist für hinterzogene Steuern plus Verlängerung dieser Festsetzungsfrist um drei Jahre bei Nichtabgabe einer Steuererklärung). Damit muss der Erbe für 13 Jahre nachträglich Steuererklärungen abgeben und die hinterzogenen Steuern für diesen Zeitraum nachzahlen. Zudem muss er Hinterziehungszinsen entrichten.

Steuerzahlungspflichten
Wie bereits angesprochen, trifft den Erben mit dem Erbe des Schwarzgeldes auch die Pflicht zur Zahlung der Steuern, die vom Erblasser (noch) nicht gezahlt wurden. So muss der Erbe die Steuern des Erblassers nachzahlen, die aufgrund einer gemäß § 153 AO vom Erben vorzunehmenden Berichtigung der unrichtigen oder unvollständigen Steuererklärungen des Erblassers festgesetzt werden. Zudem muss der Erbe die Steuern des Erblassers zahlen, die sich aufgrund der vom Erben für den Erblasser abgegebenen Steuererklärungen ergeben. Schließlich muss der Erbe noch die Steuern zahlen, die noch gegenüber dem Erblasser festgesetzt wurden und die dieser vor seinem Tod noch nicht gezahlt hat.
Diese Zahlungsverpflichtungen erlöschen, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen und damit die Festsetzungsverjährung eingetreten ist. In diesem Zusammenhang kann und wird die Finanzbehörde i.d.R. ihrerseits nachforschen, ob der Erblasser Steuern hinterzogen hat. Kann eine Steuerhinterziehung des Erblassers seitens der Finanzbehörden nachgewiesen werden, gilt die verlängerte zehnjährige Festsetzungsfrist.
Die Steuerzahlungspflichten können zusammen mit der Pflicht zur Zinszahlung eine erhebliche finanzielle Belastung für den Erben darstellen. Es kann im Einzelfall sogar dazu kommen, dass die finanziellen Verpflichtungen die geerbten Vermögenswerte übersteigen. Ob das so ist, muss für jeden Einzelfall genau berechnet werden. In diesem Fall sollte der Erbe überlegen, ob es für ihn nicht sinnvoll ist, das Erbe auszuschlagen.

Steuerliche Pflichten des Erben von Schwarzgeld
Der Erbe kann nämlich eine Erbschaft, die ihm zugewendet wurde, rückwirkend ausschlagen (§§ 1942 Abs. 1, 1953 BGB). Der Erbe ist in der Entscheidung, ob er die Erbschaft ausschla- gen will, völlig frei. Er kann die Erbschaft jedoch nur binnen 6 Wochen ausschlagen (§§ 1942, 1944 Abs. 1 BGB). Macht der Erbe von seinem Ausschlagungsrecht rechtzeitig Gebrauch, gilt der Erwerb als nicht erfolgt. Auch die entstandene Erbschaftsteuer entfällt dann mit Wirkung für die Vergangenheit, so dass ein bereits ergangener Erbschaftsteuerbe- scheid aufzuheben ist.
Zinszahlungen
Verzinsung von Steuernachzahlungen
Wurde dem Erbe Schwarzgeld hinterlassen, erwartet ihn nach der Abgabe der (berichtigten) Steuererklärungen und zusätzlich zur Nachzahlung der vom Erblasser nicht gezahlten Steuern, auch die Zahlung von Zinsen auf den nachzuzahlenden Steuerbetrag.
Steuernachforderungen des Finanzamtes werden nach § 233a AO grundsätzlich verzinst. Die Zinsen betragen für jeden vollen Monat des Zinslaufs 0,5 %, also 6 % im Jahr. Bei Zinsen, die auf eine Steuernachforderung erhoben werden, beginnt die Verzinsung nicht bereits mit der Entstehung des Anspruchs, sondern regelmäßig erst nach Ablauf von 15 Monaten nach Ab- lauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (Karenzzeit). Einkommen-, Körper- schaft- und Gewerbesteuer entstehen mit Ablauf des Veranlagungszeitraums, d.h. mit Ablauf des 31.12. eines jeden Kalenderjahres. Bei diesen Steuern beginnt der Zinslauf also am 1.4. des übernächsten Jahres nach der Entstehung des Steueranspruchs. Die Umsatzsteuer entsteht mit Ablauf der Voranmeldungszeiträume (§ 13 Abs. 1 UStG), die Umsatzsteuer für das Kalenderjahr mit Ablauf desselben.
Der Zinslauf endet mit der Wirksamkeit der Steuerfestsetzung. Der Zinslauf ist nicht durch eine Höchstdauer beschränkt. Somit endet der Zinslauf bei Steuerfestsetzungen durch Steuer- bescheid am Tag der Bekanntgabe des Steuerbescheides; bei Steuerfestsetzungen durch Steueranmeldung grundsätzlich am Tag des Eingangs der Steueranmeldung, so z.B. bei der Umsatzsteuererklärung.
Die Festsetzungsfrist für Zinsen auf Steuernachzahlungen beträgt ein Jahr. Die Festsetzungsfrist beginnt in den Fällen der Verzinsung von Steuernachforderungen mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer festgesetzt, aufgehoben, geändert oder nach § 129 AO berichtigt worden ist (§ 239 Abs. 1 Nr. 1 AO).

Verzinsung von hinterzogenen Steuern
Wenn der Erblasser eine Steuerhinterziehung begangen hat und das Finanzamt dies nachweisen kann, erwartet den Erben die Zahlung von Hinterziehungszinsen, da die Pflicht zur Zinszahlung wegen der Gesamtrechtsnachfolge auf ihn übergeht. Auf hinterzogene Steuern müssen nach § 235 Abs. 1 AO Zinsen erhoben werden. Auch hier betragen die Zinsen für jeden Monat 0,5 %, also 6 % im Jahr. Hinterziehungszinsen können auch noch nach dem Tod des Erblassers, der den Tatbestand der Steuerhinterziehung verwirklicht hat, festgesetzt werden.
Gemäß § 235 Abs. 2 AO beginnt der Zinslauf grundsätzlich bereits mit dem Eintritt der Steuerverkürzung. Eine Steuer ist grundsätzlich im Augenblick der Bekanntgabe des Steuer-bescheids verkürzt. Wird die Steuerschuld nicht mit Bekanntgabe des Steuerbescheids, sondern erst später fällig, so ist dieser Zeitpunkt für den Beginn des Zinslaufs maßgebend. So wird die Nachzahlung der Einkommensteuer gemäß § 36 Abs. 4 S. 1 EStG erst einen Monat nach Bekanntgabe fällig. Der Zinslauf beginnt daher erst zu diesem späteren Zeitpunkt. Hat der Erblasser, der Schwarzgeld vererbt, keine Steuererklärung abgegeben und unterbleibt aus diesem Grunde die Steuerfestsetzung, so ist die Steuer verkürzt, wenn die Steuer nicht zu der Zeit festgesetzt wird, zu der dies sonst nach dem Gang der Veranlagungsarbeit des zuständigen Veranlagungsbezirkes der Fall gewesen wäre. Gemäß § 235 Abs. 3 endet der Zinslauf erst mit Zahlung der hinterzogenen Steuer durch den Erben. Eine doppelte Belastung mit Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO und Hinterziehungszinsen gemäß 235 AO muss der Erbe indes nicht befürchten; er kann die Zinsen nach § 233a AO, die für denselben Zeitraum festgesetzt wurden, auf die Hinterziehungszinsen anrechnen (§ 235 Abs. 4 AO).

Die Festsetzungsfrist für Hinterziehungszinsen beginnt mit dem Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Festsetzung der hinterzogenen Zinsen unanfechtbar geworden ist (§ 239 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 AO). Sie beträgt ein Jahr (§ 239 Abs. 1 S. 1 AO).

Pflicht zur Anzeige der Erbschaft
Jeder der Erbschaftsteuer unterliegende Erwerb, also auch die Erbschaft von Schwarzgeld, ist vom Erben innerhalb einer dreimonatigen Frist dem für die Verwaltung der Erbschaftsteuer zuständigen Finanzamt anzuzeigen (§ 30 Abs. 1 ErbStG). Dabei ist das gesamte Erbe anzugeben, einschließlich des bislang unversteuerten Vermögens des Erblassers. Die Frist beginnt mit dem Zeitpunkt, in dem der Erbe von dem Erbfall Kenntnis hat.
Die Anzeige soll u.a. die folgenden Angaben enthalten:
Vorname und Familienname, Beruf, Wohnung des Erblassers und des Erben,
Todestag und Sterbeort des Erblassers,
Gegenstand und Wert des Erwerbs.
Eine Anzeige ist nicht notwendig, wenn das Finanzamt bereits von anderer Stelle informiert wurde. Das ist z.B. der Fall, wenn der Erwerb auf einer von einem deutschen Gericht, einem deutschen Notar oder einem deutschen Konsul eröffneten Verfügung von Todes wegen beruht und sich aus der Verfügung das Verhältnis des Erwerbers zum Erblasser unzweifelhaft ergibt (§ 30 Abs. 3 ErbStG).
Nachdem das Finanzamt das Erbe angezeigt bekommen hat, wird es den Erben zur Abgabe einer Erbschaftsteuererklärung auffordern (§ 31 Abs. 1 ErbStG). Der Erbe hat auch die Möglichkeit, ohne vorherige Anzeige eine Erbschaftsteuererklärung abzugeben; in diesem Fall gilt die Abgabe der Erbschaftsteuererklärung zugleich als Anzeige nach § 30 ErbStG. Wird die Anzeige vom Erben nicht vorgenommen bzw. wird nicht das ganze Erbe, einschließlich des Schwarzgeldes, angezeigt, liegt eine Steuerhinterziehung des Erben vor.
Zivilrechtlich geht im Erbfall nicht nur das gesamte Aktivvermögen auf den Erben über. Vielmehr beinhaltet der Vermögensübergang auch die Übernahme der Schulden (§ 1922 BGB, § 1967 BGB). Erbschaftsteuerpflichtig ist die nach § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG eintretende unentgeltliche Bereicherung des Erben. Übereinstimmend mit dem Zivilrecht werden nach § 10 Abs. 5 ErbStG bestimmte Verbindlichkeiten des Erblassers zu den Nachlassschul- den gezählt und beim Erbfall vom Wert der Bereicherung (also auch vom Schwarzgeld) abgezogen. Die bestehenden Steuerschulden des Erblassers mindern grundsätzlich die Bemessungsgrundlage der Erbschaftsteuer, wenn sie tatsächlich festgesetzt worden sind oder wer- den. Entsprechendes gilt für die bis zum Todestag entstandenen Hinterziehungszinsen gemäß § 235 AO und Steuernachzahlungszinsen nach § 233a AO. Folglich muss der Erbe keine Erbschaftsteuer zahlen, wenn die Erbschaft durch Steuernachzahlungen aufgezehrt wird.

Kann dem Erblasser seitens der Finanzbehörden eine Steuerhinterziehung nachgewiesen wer- den, hat das erhebliche Folgen für den Erben. Zwar findet naturgemäß keine strafrechtliche Verfolgung des Erblassers mehr statt und auch der Erbe hat erst einmal keine strafrechtlichen Konsequenzen aus dem Verhalten des Erblassers zu fürchten. Die Prüfung, ob eine Steuerhinterziehung des Erblassers vorliegt, ist jedoch für das Besteuerungsverfahren von Interesse. Denn steuerlich gilt im Fall der Steuerhinterziehung durch den Erblasser eine verlängerte zehnjährige Festsetzungsfrist - der Erbe muss dadurch u.U. für einen erheblich längeren Zeitraum Steuern nachzahlen. Zudem fallen Hinterziehungszinsen an, die der Erbe zahlen muss. Kann dem Erblasser eine leichtfertige Steuerverkürzung nachgewiesen werden, verlängert sich die Festsetzungsfrist auf fünf Jahre. Auch in diesem Fall fallen Zinsen an hier allerdings nur solche auf die Steuernachforderung nach § 233a AO.
Wird Schwarzgeld vererbt, so hat der Erblasser in der Vergangenheit eine Steuerunehrlichkeit begangen. Ob er eine bewusste Steuerhinterziehung bzw. eine leichtfertige Steuerverkürzung begangen hat, wird die Finanzbehörde ihrerseits nachforschen. Das ist nicht die Aufgabe des Erben. Für die Steuerhinterziehung wird die Finanzbehörde insbesondere den Vorsatz des Erblassers beweisen müssen.
Den Erben wird darüber hinaus interessieren, ob er durch eine Pflichtverletzung seinerseits in Verbindung mit dem Erbe des Schwarzgeldes u.U. eine eigene Steuerhinterziehung begeht. Zu beachten ist, dass der Erbe bei einer Steuerhinterziehung neben den steuerlichen Konsequenzen grundsätzlich mit strafrechtlichen Konsequenzen rechnen muss. Es droht ihm hier eine Geldstrafe oder sogar eine Freiheitsstrafe von bis zu fünf Jahren.
Im Folgenden wird zuerst kurz dargelegt, wann eine Steuerhinterziehung gegeben ist.

Der Tatbestand der Steuerhinterziehung
Objektiver Tatbestand
Eine Steuerhinterziehung begeht nach § 370 AO, insbesondere wer
den Finanzbehörden oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht (1. Alternative) oder die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt (2. Alternative) und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt.
Die erste Alternative der Steuerhinterziehung setzt ein aktives Handeln des Täters voraus. Ein solches aktives Tun ist beispielsweise gegeben, wenn der Täter seine steuerlichen Erklärungs- pflichten verletzt oder wenn er seinen Auskunfts- oder sonstigen Mitwirkungspflichten nicht ordnungsgemäß nachkommt. Eine Steuerhinterziehung im Sinne eines aktiven Tuns ist in jedem Fall gegeben, wenn der Steuerpflichtige seine Steuererklärung absichtlich falsch aus- füllt. Die zweite Alternative stellt hingegen Nichtstun unter Strafe – sog. pflichtwidriges Unterlassen. Der Steuerpflichtige hat in diesem Fall dem Finanzamt, entgegen seiner eigentlichen Verpflichtung, steuerlich relevante Tatsachen verschwiegen.
Die beschriebenen Tathandlungen müssen ursächlich (kausal) sein für die Steuerverkürzung,
d.h. die Steuerverkürzung muss ganz konkret auf einer der soeben dargestellten Begehungsweisen beruhen. Zudem muss es zu einem Taterfolg, also zu einer Steuerverkürzung kommen. Eine Steuerverkürzung liegt vor, wenn die dem Finanzamt eigentlich zustehenden Steuereinnahmen hinter den tatsächlichen Einnahmen zurückbleiben, d.h. wenn der Steuerpflichtige wegen seiner Hinterziehungshandlungen weniger Steuern zahlt, als er eigentlich zahlen müsste. Der wichtigste Fall besteht darin, dass zu Gunsten des Täters zu niedrige Steuern festgesetzt werden.
Erst wenn dieser Taterfolg eingetreten ist, ist eine vollendete Steuerhinterziehung gegeben, soweit zusätzlich der subjektive Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt ist.
Subjektiver Tatbestand
Ein Straftatbestand setzt sich nicht nur aus einer objektiven, sondern auch aus einer subjektiven Komponente zusammen. Der sog. subjektive Tatbestand spiegelt die individuelle Haltung des Täters zu seiner Tat wieder. Im Bereich dieses subjektiven Tatbestandes wird zwischen Vorsatz und Fahrlässigkeit unterschieden. Ein Täter handelt vorsätzlich, wenn er wusste, dass er mit seinem Tun eine Strafrechtsnorm verletzt und er dies auch tatsächlich erreichen wollte. Er handelt dagegen nur fahrlässig oder leichtfertig, wenn er die allgemein erforderliche Sorgfalt außer Acht gelassen hat.
War sich der Steuerpflichtige bewusst, dass er mit seinem Handeln Steuern hinterziehen würde und wollte er dies auch, so handelt er vorsätzlich und der Tatbestand der Steuerhinterziehung ist verwirklicht. Der Täter muss, neben den steuerlichen Konsequenzen, mit strafrechtlichen Konsequenzen rechnen. Es droht ihm hier eine Geldstrafe oder sogar eine Freiheitsstrafe von bis zu fünf Jahren. Handelte der Steuerpflichtige dagegen fahrlässig, so kann ihm nur der Vorwurf einer leichtfertigen Steuerverkürzung gemäß § 378 AO gemacht werden. Dies führt nicht zu einem Strafverfahren. Es handelt sich lediglich um eine Ordnungswidrigkeit, die mit der Zahlung eines Bußgeldes von bis zu 50.000 Euro geahndet werden kann.

Gefahr der Steuerhinterziehung für den Erben
Bei Berichtigungspflicht nach § 153 AO
Kommt der Erbe seiner Verpflichtung zur Berichtigung von Steuererklärungen des Erblassers nach § 153 AO nicht oder nicht unverzüglich nach, kann bei einer gewollten Pflichtverletzung eine Steuerhinterziehung i. S. des § 370 AO vorliegen.
Liegt bereits ein Steuerbescheid vor, so ist umstritten, ob die vorsätzliche Verletzung der Be- richtigungspflicht tatsächlich eine eigenständige Steuerhinterziehung des Erben darstellt. Die eine Meinung argumentiert folgendermaßen: Fakt ist, dass der Erbe die Finanzbehörden in diesem Fall pflichtwidrig in Unkenntnis über steuerlich erhebliche Tatsachen lässt. Allerdings setzt der Tatbestand der Steuerhinterziehung darüber hinaus voraus, dass das Unterlassen (der steuerrechtlich gebotenen Berichtigung) kausal für die Steuerverkürzung ist. An dieser Voraussetzung fehlt es nach dieser Auffassung im Erbfall, denn die Steuern wurden bereits durch die unrichtige oder unvollständige Steuererklärung des Erblassers verkürzt. Liegt bereits ein Steuerbescheid vor, so ist die Verletzung der Berichtigungspflicht nicht kausal für die bereits eingetretene Steuerverkürzung, sondern es wird lediglich ein bereits eingetretener Zustand aufrechterhalten. Eine Steuerhinterziehung ist nach dieser Ansicht nicht gegeben.
Andere vertreten dagegen die Auffassung, dass die bewusste Unterlassung einer nach § 153 AO gebotenen Berichtigungsanzeige eine Steuerhinterziehung ist. Der Erbe führt quasi die Steuerhinterziehung des Erblassers fort, in dem er die unrichtigen oder unvollständigen Steu- ererklärungen des Erblassers nicht berichtigt. In den Fällen eines leichtfertigen Verschuldens kann eine leichtfertige Steuerverkürzung vorliegen. Der Erbe ist also in jedem Fall gut beraten, die Berichtigung der unrichtigen oder unvollständigen Steuererklärungen des Erblassers nach § 153 AO zu berichtigen, da ihm sonst droht, eine eigene Steuerhinterziehung zu begehen.
Hat der Erblasser dagegen Steuererklärungen abgegeben, auf die noch keine Steuerfestsetzung erfolgt ist, kommt es bei einer Verletzung der Berichtigungspflicht durch den Erben im Fall von Schwarzgeld zu einer kausalen Steuerverkürzung. In diesem Fall begeht der Erbe durch die Unterlassung der Berichtigung in jedem Fall eine Steuerhinterziehung.

Bei Nichtabgabe von Steuererklärungen durch den Erblasser
Hat der Erblasser keine Steuererklärungen abgegeben, ist der Erbe des Schwarzgeldes ver- pflichtet, korrekte Steuererklärungen für den Erblasser für die entsprechenden Zeiträume abzugeben. Gibt der Erbe nun vorsätzlich unzutreffende bzw. keine Erklärungen ab, so begeht er eine Steuerhinterziehung. Zudem muss der Erbe in seinen nachfolgenden Einkommensteuererklärungen die Zinsen etc. aus dem Erbe korrekt angeben.

Bei Nichtabgabe korrekter Steuererklärungen durch den Erben
Der Erbe des Schwarzgeldes ist in jedem Fall verpflichtet, für sich selbst eine zutreffende Erbschaftsteuererklärung abzugeben bzw. den Erwerb des Schwarzgeldes dem Finanzamt anzuzeigen. Unterlässt er dieses, so begeht er eine Steuerhinterziehung. Der Erbe begeht auch eine Steuerhinterziehung, wenn er in seinen Einkommensteuererklärungen die Erträge aus dem Erbe (z.B. Zinserträge) nicht bzw. nicht vollständig deklariert.

Fazit
Eine eigene Steuerhinterziehung des Erben von Schwarzgeld kommt damit im Ergebnis in den folgenden Fällen in Betracht:

Beim Unterlassen der Berichtigung der unrichtigen oder unvollständigen Steuererklä- rungen des Erblassers, zu der der Erbe nach § 153 AO verpflichtet war.
Bei Nichtabgabe von korrekten Steuererklärungen für den Erblasser für Zeiträume, für die der Erblasser noch keine Steuererklärungen abgegeben hat.
Bei Nichtabgabe von korrekten Steuererklärungen für den Erben des Schwarzgeldes selbst.
Letztendlich hat der Erbe lediglich die Wahl, entweder selbst künftig in die Steuerunehrlichkeit abzugleiten oder die steuerrechtliche Vergangenheit des Erblassers – mit all ihren finanziellen Belastungen - zu bereinigen.

Selbstanzeige
Eine Selbstanzeige des Erben kommt in Frage, wenn der Erbe eine eigene Steuerhinterziehung begangen hat. Möchte der Erbe später einmal den Weg zurück in die Legalität beschreiten und das geerbte Schwarzgeld ordnungsgemäß versteuern, hat er die Möglichkeit einer strafbefreienden Selbstanzeige (§ 371 AO). Mittels einer Selbstanzeige nach § 371 AO kann der Erbe die steuerstrafrechtlichen Konsequenzen aus einer Steuerhinterziehung vermeiden; die Strafbarkeit der Steuerhinterziehung wird rückwirkend beseitigt. Nicht befreit wird der Erbe von den steuerlichen Konsequenzen seiner Steuerhinterziehung, nämlich von der Nachzahlung der innerhalb der verlängerten Festsetzungsfrist hinterzogenen Steuern und der darauf zu zahlenden Zinsen.
Zur Erlangung der Straffreiheit durch eine Selbstanzeige ist zum einen erforderlich, dass der Erbe eine Berichtigungserklärung abgibt. Diese muss die Berichtigung oder Ergänzung un- richtiger bzw. die Nachholung unterlassener Angaben enthalten. Sie muss bei der örtlich und sachlich für die Veranlagung zuständigen Finanzbehörde abgegeben werden. Zum anderen müssen die hinterzogenen Steuern binnen einer vom Finanzamt gesetzten, angemessenen Frist nachgezahlt werden (§ 371 AO).
Eine strafbefreiende Selbstanzeige ist trotz Vorliegens der erforderlichen Voraussetzungen dann unwirksam, wenn ihr eine Sperre entgegensteht (§ 371 Abs. 2 AO). Dabei gibt es drei Tatbestande, die eine Sperrwirkung hervorrufen:
- das Erscheinen eines Amtsträgers vor Erklärung der Selbstanzeige,
- die Einleitung eines Straf- und Bußgeldverfahrens vor Erklärung der Selbstanzeige,
- die Entdeckung der Tat im Zeitpunkt der Berichtigung und Kenntnis des Täters von der         Entdeckung.
Der Erbe von Schwarzgeld sollte also nicht zunächst das Erscheinen des Außenprüfers des Finanzamtes oder des Steuerfahnders, die Einleitung eines Straf- und Bußgeldverfahrens oder sogar die Tatentdeckung abwarten. Zu diesen Zeitpunkten ist eine strafbefreiende Selbstanzeige nämlich nicht mehr möglich.

Fazit
Die Erbschaft von Schwarzgeld stellt für den Erben eine große psychische und finanzielle Belastung dar. Erfährt er von dem Schwarzgeld, so muss er schnell handeln.
Insbesondere muss der Erbe eine auf seinen Einzelfall bezogene Kalkulation erstellen, da auf ihn hohe Steuernachzahlungen und Zinszahlungen zukommen. Vor allem, wenn bereits der ganze vererbte Vermögensstamm aus unversteuertem Einkommen stammt, kann es für ihn vorteilhafter sein, das Erbe auszuschlagen (§ 1942 ff BGB), da in diesem Fall die finanziellen Belastungen des Erben u. U. höher sind als das geerbte Vermögen.
Kommt der Erbe zudem seinen steuerlichen Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig nach, so kann er sich selbst noch einer strafbaren Steuerhinterziehung schuldig machen. Hier ist große Vorsicht geboten.